CRÉDITOS DE ICMS NAS OPERAÇÕES DE TRANSFERÊNCIA DE BENS DO ATIVO PERMANENTE

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Historicamente, a não cumulatividade, como técnica de tributação do consumo, tem raízes na primeira metade do século XX, quando os países europeus buscaram uma nova forma de tributação das operações com bens e serviços que pudessem dinamizar o crescimento econômico sem tolher-lhe a arrecadação tributária, já que as economias nacionais estavam fortemente abaladas pelas duas grandes guerras mundiais. A solução veio com a implementação da proposta do industrial alemão Von Siemens, na França, em 1948: a tributação sobre o valor acrescido (MOREIRA, 2012).

Com efeito, o novo método de apuração valia-se de uma sistemática de débitos e créditos, na qual uns deveriam ser deduzidos dos outros, para fins do cálculo do montante do tributo a ser efetivamente recolhido aos cofres públicos. Dada sua vocação para viabilizar a livre circulação de mercadorias e serviços, o método passou a ser adotado por tantas outras nações sob a nomenclatura de Imposto sobre o Valor Agregado (IVA).

Não obstante a terminologia, Moreira (2012) ressalta que o imposto sobre o valor acrescido, em regra, não tributava a valor que se agregava ao bem ou serviço em cada etapa de circulação. Sobre isso, as palavras do autor, pela clareza com que explicam a técnica utilizada para cálculo do IVA, merecem transcrição:

Em sua técnica de apuração mais comumente utilizada, a incidência do IVA se dá sobre o valor da venda da mercadoria ou do serviço. Em um segundo momento é que se deduz do quantum a ser pago (calculado inicialmente, repise-se, mediante aplicação da alíquota sobre o preço cheio) o montante de imposto que incidiu na operação anterior. É neste ponto que atua a não-cumulatividade. Abatendo-se do IVA devido aquele recolhido na etapa anterior consagra-se a apuração intitulada invoice credit (crédito sobre fatura) ou tax on tax (imposto-contra-imposto). As nomenclaturas são autoexplicativas: na fatura (nota fiscal) o imposto que incidiu na operação vem destacado, sendo abatido do IVA a pagar pelo contribuinte-adquirente quando da realização de suas próprias operações tributadas. (MOREIRA, 2012, P. 71-72).

Ainda que tivessem sido propostos outros métodos para o cálculo do imposto[3], o sistema de tributação imposto-contra-imposto, chamado de subtração indireta, revelou-se mais franqueável, visto que o imposto a se creditar é destacado em documento fiscal, não sendo necessárias complexas apurações aritméticas. Pontualmente, no Brasil, tal método é o único utilizado pelos tributos não cumulativos no país, destaca Moreira (2012).

Para mais, a tributação não cumulativa pressupõe plurifasia no processo produtivo. Isto é, o imposto sobre o valor agregado necessita de um número mínimo de operações gravadas, afinal o método de deduções só se perfaz se existente mais de uma operação tributável na cadeia de circulação econômica.

Afinal, é da lógica do imposto que a exação suportada pelo contribuinte na aquisição de bens necessários à produção ou prestação de serviço, confira-lhe o direito ao crédito, ao passo que o ônus do imposto será trasladado ao consumidor final.

Na perspectiva do objeto neste trabalho, é de se pontuar que o legislador adotou o IVA tipo renda[4] como tratamento dispensado ao direito ao crédito sobre bens do ativo imobilizado. Em outras palavras, a dedução do imposto incidente sobre os bens do ativo é admitida fracionadamente, conforme sua vida útil (MOREIRA, 2012, p.76).

Confira-se, para tanto, o próximo tópico.

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3 A SISTEMÁTICA DO CREDITAMENTO DO ICMS

A identidade do ICMS como IVA tipo renda decorre do fato de que os créditos dos bens do ativo imobilizado[5] serão aproveitados à medida que gerarem rendimentos ao contribuinte, e por decorrência lógica, imposto a recolher para os estados tributantes. O creditamento fracionado, introduzido na ordem tributária pela LC 102/00, aproxima este tributo, nas palavras de Moreira (2012, p.77) ao imposto sobre a renda, no qual a depreciação é elemento importante para se calcular o lucro da pessoa jurídica no ano-calendário.

Destarte, é fundamental registro de que os bens do ativo permanente não afetos à atividade do contribuinte não geram direito a credito, quer seja fracionadamente (IVA tipo renda) ou à vista (tipo consumo). Tal é a conclusão que a LC 87/96 disciplina, no art. 20, §2º, que “salvo prova em contrário, presumem-se alheios à atividade do estabelecimento os veículos de transporte pessoal”. Ou seja, veículos adquiridos para a frota da empresa, a exceção de locadoras de veículos e empresas transportadoras, são considerados como alheios à atividade fim do contribuinte, pelo que não geram direito ao aproveitamento do crédito relativo ao imposto pago na aquisição do veículo. “Isso porque é da logicada da não cumulatividade que apenas bens e serviços vinculados aos objetivos empresariais sejam passíveis de gerar créditos para fins de compensação do imposto” (MOREIRA, 2014, p. 08).

Em que pese o fato da perspectiva contábil não integrar o escopo deste trabalho, a premissa de que bens integrantes do ativo imobilizado geram direito a crédito à medida que se vinculam à atividade empresarial do Contribuinte, reclama uma explicação sobre quais são estes bens do ativo que impactam o sistema de creditamento do imposto.

A Lei nº 6.404 de 1976, que dispõe sobre as sociedades por ações, no seu art. 178, §1º, ao tratar do balanço patrimonial das companhias, fixa uma divisão entre as contas do ativo: o ativo circulante e o ativo não circulante. Este último composto por ativo realizável a longo prazo, investimentos, imobilizado e intangível. Na sequência, o mesmo diploma, no seu art. 179, IV, explica que “os direitos que tenham por objeto bens corpóreos destinados à manutenção das atividades da companhia, ou da empresa, ou exercidos com essa finalidade, inclusive os decorrentes de operações que transfiram à companhia os benefícios, riscos e controle desses bens” pertencem ao ativo imobilizado.

A seu turno, conforme a Receita Federal, o ativo imobilizado se compõe dos “direitos que tenham por objeto bens destinados à manutenção das atividades da pessoa jurídica, ou exercidos com essa finalidade, inclusive os de propriedade industrial e comercial”[6].

Porquanto, são os bens utilizados, em regra, de modo mais duradouro pela companhia, à medida que integram o seu patrimônio e são empregados em prol da manutenção atividade