O PRINCÍPIO DA NÃO-CUMULATIVIDADE E REDUÇÃO DA BASE DE CÁLCULO DO ICMS

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Dessa forma, firmou-se o princípio da legalidade tributária como o princípio do consentimento dos impostos, com o escopo de proteger o contribuinte dos abusos da aristocrática monarquia inglesa. Após a Revolução de 1688, o princípio da legalidade incorporou-se ao “Bill of Rights” (Declaração dos Direitos), de 15 de fevereiro de 1689. Posteriormente o princípio foi acolhido pela Revolução Francesa fazendo parte da Declaração dos Direitos do Homem e do Cidadão de 26 de agosto de 1789. A partir de então, o princípio da legalidade passou a representar a máxima garantia dos contribuintes frente aos possíveis excessos do Poder. No Brasil, a ideia da instituição e cobrança de tributos já nasceu com a necessidade de lei em sentido formal.

Hodiernamente nos Estados modernos a limitação tributária é regra. Uma vez que constitui uma garantia aos contribuintes. Por vezes, a exemplo do Brasil, esses direitos são assegurados na própria Constituição através de princípios tributários.

E é sobre um desses princípios que recai o objeto deste presente estudo. Qual seja, o princípio da não-cumulatividade no âmbito do imposto sobre à circulação de mercadorias e serviços (ICMS).

A problemática que pretendemos abordar, resumidamente, constitui na mudança de entendimento do Supremo Tribunal Federal (STF) a cerca do estorno do crédito de ICMS quando da redução da base de cálculo do referido imposto.

Buscaremos demonstrar que tal entendimento representa uma afronta ao princípio da não-cumumulatividade e consequentemente à Constituição Federal (CF).

Com esse fim, o presente artigo possui o escopo de analisar precipuamente a questão do princípio da não-cumulatividade no que tange ao ICMS. Para isso, o segundo capítulo irá tecer breves comentários sobre o imposto supramencionado.

No terceiro capítulo, estudar-se-á a origem do princípio da não-cumulatividade, conceito, natureza jurídica, técnicas e finalidade deste. Já no quarto capítulo, será examinado o direito ao crédito quanto ao ICMS e no quinto capítulo as limitações do direito ao crédito.

O sexto capítulo abordará a diferenciação dos seguintes institutos: incidência, imunidade, não incidência, isenção e redução da base de cálculo. Em seguida, o sétimo capítulo analisará a evolução (involução) do entendimento do Supremo quanto ao assunto, por meio de estudo do RE n. 174478/SP. Por fim, o oitavo capítulo tecerá críticas quanto ao julgamento do STF.

Frisamos que a matéria é rica em discussão doutrinária, e que não é objetivo deste trabalho se reter na análise de cada uma delas. Iremos analisar algumas, superficialmente, para termos subsídio suficiente para a análise que faremos acerca do julgado do STF.

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ICMS

Convém tecer algumas breves palavras sobre o ICMS (Imposto sobre Circulação de Mercadorias e Prestação de Serviços) para só então adentrarmos no assunto objeto deste trabalho, qual seja, a não-cumulatividade.

O ICMS trata-se de um imposto de competência dos Estados e do Distrito Federal que incide sobre a circulação de mercadorias e sobre prestações de serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação, ainda que as operações e as prestações se iniciem no exterior – é como está definido no art. 155, II, da CF.

O referido imposto está incluso na categoria dos tributos indiretos, ou seja, aqueles incidentes sobre o consumo, quem vem embutido nos preços. Esse tipo de tributo se caracteriza pelo fato da carga tributária recair sobre o “contribuinte de direito” que a transfere para o “contribuinte de fato”, que é a pessoa que suporta o ônus fiscal.

Apresenta-se como um tributo fiscal por excelência, pois é o principal instrumento tributário que os Estados e o Distrito Federal têm para arrecadação, representando mais de 90% da receita tributária dessas unidades estatais.

Vale salientar que o ICMS apresenta duas características importantíssimas. A primeira é a seletividade, ou seja, ele pode ser seletivo em razão da essencialidade das mercadorias e dos serviços. Isto significa que suas alíquotas deverão atingir como menor ônus as mercadorias e serviços essenciais as necessidades humanas. A alíquota que incide sobre arroz, por exemplo, deve ser menor que a que incide sobre o cigarro, que é artigo supérfluo. A segunda, trata-se a não-cumulatividade, que abordaremos com mais vagar em seguida.

Além disso, o princípio da não-cumulatividade constitui uma limitação ao poder de tributar e, portanto, uma garantia do contribuinte que deve ser observada pelos entes federados competentes.

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NÃO-CUMULATIVIDADE

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EM QUE CONSISTE O PRINCÍPIO DA NÃO-CUMULATIVIDADE

Antes de adentrarmos ao tema especificamente, seria, ao menos, interessante, termos conhecimento do que seria um tributo cumulativo. Para então, passarmos ao estudo dos tributos não-cumulativos, centralizado na figura do ICMS.

A cumulativa tributária ocorre quando bens ou serviços são taxados sucessivamente nas etapas da cadeia de produção. Segundo Neto (2001, p. 3), diz-se que é cumulativo o tributo que incide em duas ou mais etapas da circulação de mercadorias, sem que na etapa posterior possa ser abatido montante pago na etapa anterior - um exemplo seria o ISS, imposto da competência municipal.

A cumulatividade tributária pode correr em três hipóteses, como leciona Moreira (s.a. p. 1):

- Quando há exigência de dois ou mais tributo sobre o mesmo fato, que pode consistir em:

- bitributação: quando dois entes distintos exigirem gravame idêntico sobre a mesma realidade;

- bis in idem: se ambas as exações forem cobradas pelo mesmo entre estatal;

- Inclusão de tributos na base de cálculo de outras exações: ocorre quando se incluem na base de cálculo das exações o valor de outros tributos.

- Incidência do tributo em dois ou mais estágios da cadeia produtiva.

Quanto a não-cumulatividade, podemos nos valer do conceito trazido pela Lei Complementar 87/96 que traz em seu art. 19 o seguinte entendimento:

Art. 19. O imposto é não-cumulativo, compensando-se o que for devido em cada