ATIVIDADE-FIM OU ATIVIDADE-MEIO SOBRE A INCIDÊNCIA DE IPI E ISS NA INDUSTRIALIZAÇÃO POR ENCOMENDA

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Por outro lado, há julgados do STJ que indicam a incidência apenas do ISS:

“9. A ‘industrialização por encomenda constitui’ atividade-fim do prestador do aludido serviço, tendo em vista que, uma vez concluída extingue o dever jurídico obrigacional que integra a relação jurídica instaurada entre o ‘prestador’ (responsável pelo serviço encomendado) e o ‘tomador’ (encomendante): a empresa que procede ao corte, recorte e polimento de granito ou mármore, de propriedade de terceiro, encerra sua atividade com a devolução, ao encomendante, do produto beneficiado.

11. Destarte, a ‘industrialização por encomenda’, elencada na Lista de Serviços da Lei Complementar 116/2003, caracteriza prestação de serviço (obrigação de fazer), fato jurídico tributável pelo ISSQN, não se enquadrando, portanto, nas hipóteses de incidência do ICMS (circulação de mercadoria - obrigação de dar - e prestações de serviço de comunicação e de transporte transmunicipal).”

Conforme pode se ver, há divergência entre o entendimento do STJ e da Receita. A finalidade desta tarefa é descrever o entendimento do STJ, confrontá-lo com as soluções de consulta da Receita Federal e, por fim, posicionar-se sobre o tema.

- Escopo geral da hipótese de incidência do ISS.

Conforme visto na aula do dia 16/02/2016 podemos descrever que o ISS se dirige aos serviços prestados em caráter comercial e sua forma genérica da hipótese de incidência é a prestação de serviços de qualquer natureza.

Para podermos entender o conceito de serviço devemos passar pela compreensão dos conceitos de obrigação de dar e de fazer.

Segundo Neto (2016) serviço é uma prestação de fazer do contribuinte, prestar uma comodidade e/ou fazer algo para uma terceira pessoa em conformidade com o art. 5º da Lei Complementar nº 116/2003. Levando em consideração as exclusões do art. 2º, II, da referida lei, percebemos que o ISS se dirige para serviços prestados em caráter comercial. Esse “fazer” pode ser físico ou intelectual.

Segundo Rodrigues (2002), “na obrigação de fazer o devedor se vincula a determinado comportamento, consistente em praticar um ato, ou realizar uma tarefa, donde decorre uma vantagem econômica para o credor.”

Muitas dessas prestações de fazer pressupõem o emprego de certos tipos de materiais, como os serviços de reparos, nos quais além da mão-de-obra certos matérias são utilizados. Porém, o que predomina é o fazer, e não a entrega do objeto.

Já a obrigação de dar consiste em fornecer/entregar algo para outra pessoa que é o caso onde devemos aplicar o IPI – obrigação de dar – Produtos Industrializados.

O ISS abrange os serviços submetidos ao regime de direito privado, excluindo-se os serviços públicos que são imunizados pelo art. 150, IV, “a” da CF.

Sob a ótica da lógica jurídica, o direito regula as relações intersubjetivas. Sendo assim, afastamos a incidência de ISS aos serviços prestados para si mesmo.

Ele não incide sobre vínculos empregatícios, mesmo que tal atividade consista em serviço. Também não incide sobre exportações de serviços para fora do país, casos de extraterritorialidade, prestação de serviços dos “trabalhadores avulsos”, dos diretores e membros de conselho consultivo ou de conselho fiscal de sociedades e fundações, bem como dos sócios-gerentes e dos gerentes-delegados. Quem se sujeita ao ISS é o empregador que presta o serviço para terceiro, não o empregado que apenas o executa.

Logo, concluímos que o ISS se sujeita a uma relação consumidor-prestador de serviços, de direito civil/consumidor. Relação esta, ligada a uma obrigação de fazer de dimensão econômico-mercantil, sem subordinação aos regramentos das relações trabalhistas e excluídos os serviços sujeitos ao ICMS.

- Exposição de origem da controvérsia sobre a industrialização por encomenda, explicando o conceito.

Industrialização é um processo consistente em ação humana (podendo ou não ser mediante instrumentos mecânicos) que gera modificações em um bem móvel, com finalidade comercial. Para Antônio Maurício da Cruz, produtos industrializados são “aqueles obtidos pelo esforço humano sobre bens móveis quaisquer, em qualquer estado, com ou sem uso de instalações ou equipamentos. Haverá produto industrializado se, do esforço humano sobre bem móvel, resultar acréscimo ou alteração de utilidade, pela modificação de qualquer de suas características.”

A despeito do que diz a doutrina, o parágrafo único do art. 46 do CTN define industrialização para o IPI: “para os efeitos deste imposto, considera-se “industrializado o produto que tenha sido submetido a qualquer operação que lhe modifique a natureza ou a finalidade, ou o aperfeiçoe e para o consumo.”

A industrialização por encomenda consiste numa forma de ganho de eficiência tributária, onde por meio de operações de acabamento, uma “atividade meio”, há substituição de operações de compra de produtos acabados por operações de compra de matéria-prima para obtenção de nova mercadoria ou para aperfeiçoamento de produto destinados a posterior etapa de industrialização ou comercialização.

Com relação a origem da controvérsia podemos destacar as mudanças com relação ao conceito da Industrialização por Encomenda, que de acordo com o Decreto Lei nº 406/68 (com as mudanças introduzidas pela Lei Complementar 56/1987), inovou uma matéria que se encontrava pacificada no Direito Tributário brasileiro.

Com o advento da Lei Complementar 116/03, esta revogou expressamente o que dispunha o Decreto Lei 406/68, dando nova redação aos dispositivos que enumeram as situações de prestações de serviços, in casu, Industrialização por Encomenda, agora tributada pelo ISS, que dispõe de acordo com seu art. 1º: “O Imposto Sobre Serviços de Qualquer Natureza, de competência dos Municípios e do Distrito Federal, tem como fato gerador a prestação de serviços constantes da lista anexa, ainda que esses não se constituam como atividade preponderante do prestador”. (grifo nosso)

Analisando-se a lista em anexo a norma, semelhantemente ao decreto revogado, foi redigido a nova lista de serviços, passando estes agora, principalmente o item número 14.05, antigo 72, a ser tributado unicamente pelo ISS:

14.05 - Restauração, recondicionamento, acondicionamento, pintura, beneficiamento, lavagem, secagem, tingimento,